讓涉稅爭議回歸交易本質和稅法邏輯

爭議無處不在，解決爭議，大道理是溝通和協調。但是在溝通和協調之前，有個大前提，那就是爭議雙方必須在一個頻道進行溝通，必須在事物的本質和基本邏輯下進行溝通。

涉稅爭議亦是如此，本文所談的涉稅爭議，不僅包括企業與稅局之間的涉稅爭議，還包括企業與企業之間交易中的涉稅爭議。

面對爭議，一般來說有和解、協商、行政復議、訴訟解決四種。企業與企業之間爭議的解決辦法可能是和解、協商、訴訟；企業與稅局之間爭議的解決辦法可能是協商、行政復議、訴訟。

除非涉及重大爭議，一般來說溝通、協商是我們處理爭議的最常用方式。核心是企業與企業之間，爲了長遠的生意，必須對於一些爭議，從以和爲貴，和氣生財的角度，來化解彼此爭議；企業與稅局之間，企業會以非常謹慎，甚至過度緊張的心態來配合稅局的風險事項。

但是面對爭議，除非溝通態度之外，面對具體爭議事項，不管是企業與企業之間，還是企業與稅局之間，我們會發現，大家對於風險的處理方式，基於各種客觀因素，並沒有回歸到交易的本質和稅法的邏輯，而是風險的轉移、風險的規避。而這些處理方式下，風險還存在那裏，事情可能暫時擱置在那裏無法推進，所以真正解決風險爭議，應然回歸交易本質和稅法邏輯。

01 交易中的涉稅爭議---應讓交易回歸合同

企業與企業之間的涉稅爭議，在裁判文書上，主要是：包稅合同爭議、發票爭議（最常見）等。

比如交易過程中的發票爭議，近期《關於適用〈中華人民共和國民法典〉合同編通則若幹問題的解釋》自2023年12月5日起施行。其中文件寫到：“第二十六條 當事人一方未根據法律規定或者合同約定履行开具發票、提供證明文件等非主要債務，對方請求繼續履行該債務並賠償因怠於履行該債務造成的損失的，人民法院依法予以支持；對方請求解除合同的，人民法院不予支持，但是不履行該債務致使不能實現合同目的或者當事人另有約定的除外。”

但是交易過程中，除非日後不與交易對手开展商業活動，多數企業都不會訴諸法律，而是溝通、協調。但是這種溝通和協調有的時候，存在一個問題，就是很多人把執行和落地當成解決正義的核心，而忘了在推進問題解決前，首先需要分析的是風險是怎么形成的，問題的本質是什么，如何找到風險的關鍵點。如果這些問題不在解決問題之前理清楚，那么不僅事情無法推進，而且這種企業間的溝通也是無效的。

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A企業銷售材料給B企業，B企業加工爲最終產品後對海外銷售。B企業2022年因爲出口退稅問題，被所在地稅局進行相關涉稅處理，其中需要函調B從A企業購买材料的有關問題（B企業所在地稅局發函給A企業所在地稅局）。2022年A企業按照函調要求進行了資料提交和事項溝通。一年過去了，2023年B企業突然找到A企業財務人員，說他們主管稅局未收到A企業主管稅局回復的函調內容，要求A企業催促主管稅局回復函調內容，如果A企業主管稅局不回復或者回復影響B企業退稅，那么B企業將會把A企業告上法庭。

A企業2022年已經提交了一大堆資料給稅局，當時並沒有說資料不符合，至於主管稅局是否回復，以及如何回復函調，那也不是A企業能決定的。

A企業財務負責人說：“現在老板說了，要我趕緊推進這個事情，催一下A稅局趕緊給B稅局回復函調”。A企業財務負責人按照老板對於執行力的要求，也打電話問了稅局，稅局一臉懵逼，稅局大概意思是：“你在教我做事”。

A企業財務負責人非常焦慮，一邊是B客戶，每天要A企業催稅局，不行的話我們要告你們企業。一邊是企業老板，就是不管什么事情，不管用什么方式，都要解決客戶的問題，否則就是執行力不夠。

對於這個事情，還是我开篇所說，我們需要回到事項的本質，回到交易的本質和稅法的邏輯。

1、出口貨物退稅函調有關發函與復函是稅務機關之間的工作，是通過稅務機關內部的函調系統完成，不存在由我司來進行督促和幹預稅務機關工作的情況。稅務機關如何復函是稅務機關的事情，我司不可掌控。

《出口貨物稅收函調管理辦法》：“第二條 各地對出口企業出口貨物的函調發函工作，由主管稅務機關的退稅部門（以下簡稱退稅部門）負責，對出口貨物供貨企業（以下簡稱供貨企業）的函調復函工作由供貨企業所在地的縣以上稅務機關（以下簡稱復函地稅務機關）的稅源管理部門或相關部門負責。第三條 稅務機關內部負責函調工作的職能部門應指定專職或兼職人員負責管理，應對函調工作分別設置相應的起草、復核、籤發崗位和權限，並建立崗位監督制約機制。函調中發現涉嫌騙取出口退稅的，應將函調中取得的相關資料報請主管局長核籤後，移交同級稽查部門查處。稽查部門在接收時應做好審核、籤收、登記工作。

根據全國稅務機關出口退（免）稅管理工作規範（2.0版）【稅總發[2018]48號，】：“第五條 稅務機關應當使用稅務總局認可的出口稅收管理系統等相關稅收管理信息系統辦理出口退（免）稅業務。出口稅收管理系統包括：出口退（免）稅審核系統、出口退（免）稅信息管理系統（以下統一簡稱審核系統），出口稅收函調系統（以下簡稱函調系統），出口退（免）稅宏觀分析及預警監控系統等。”

綜上，根據以上國家稅務總局的法規，函調是發函稅務機關和復函稅務機關內部的工作，不存在需要企業幹預稅務機關內部工作流程和時間進度。同時，只有稅務機關稽查部門查處認定發票違法，才能認定我司公司开具的發票違法或爲異常無效票，才可能導致貴司無法退稅的理由成立。

2、我司已全面履行合同義務，不存在任何違約行爲。從法律上講，我司與貴司之間系买賣合同關系。作爲賣方，我司的主要義務是按時交貨至指定地點並保證產品的質量符合要求。我司开票給貴司是买賣合同的附隨義務，我司完全是按照國家稅收徵管和發票管理規定正常开票，照章納稅後开給貴司發票，業已履行合同的附隨義務。且合同訂立時，雙方對於出口退稅事宜未做任何合同約定。因此可以說，我司對於貴司申請出口退稅不負任何的合同義務。

因此，對於出口退稅，雙方合同無任何約定，不能以貴司是否完成或享受到出口退稅來加重我司的合同義務，更不能以此要求我司承擔違約責任。

3、我司與貴司之間的貨物买賣，交易完全是真實的，我司向上遊企業採購產品也是真實的交易。貴司申請出口退稅，其所在地稅務機關函調至我司所在地稅務機關，我司積極配合主管稅務機關的調查，提供了相關的交易證據供稅務機關核查，並確認無異常。

我將以上幾條意見，發送給A企業財務負責人後，A企業將我的意見與B企業進行溝通，幾天之後，據說B企業也認識到問題的本質了，據說通過其他渠道，將問題反饋到A企業所在地主管稅務機關，然後那邊對此問題進行了回復。

這種爭議，一开始就要基於交易本質，來梳理爭議的核心，而不是造成A和B每天溝通來溝通去，吵來吵去。如果不對爭議的本質問題進行分析，所謂的執行力都是扯皮和甩鍋而已，根本無法推進事情進展。

02 稅企涉稅爭議---應讓爭議回歸稅法

在金稅系統下，稅企業涉稅爭議其實是越來越多了。一方面是金稅系統自帶的稅務風險預警，企業會收到各種各樣的稅務風險疑點。比如風險時段集中开票（特殊時段集中开票）；开向省外畸高（开具給省外企業發票金額畸高）；納稅人銷項金額極大且無進項或進項金額極小。系統提示的這些存在風險疑點，但不一定代表企業就存在問題（這是企業和稅務必須人面對的前提）。一方面是稅局也越來越注重執法風險。相較於納稅評估和稅務稽查，金稅系統推送的稅務疑點，需要自己對照疑點進行自查，然後反饋給稅局，然後稅局再根據企業自查反饋，進行相關風險解除或繼續跟進。

有的企業一年之內，從所得稅、增值稅、印花稅、個人所得稅幾乎每個點都推送了稅務風險疑點。然後企業財務人員從年頭到年尾都在提交自查報告和自查資料，這在以前是非常少見的，有的企業可能三四年才應對一次稅局，現在變成了一年接到三四次稅局風險送。

因此企業面對金稅系統推送的稅務風險疑點越多，需要做出的各種解釋也會越多，其中不煩對於某些稅務風險存在於稅局有爭議。

站在稅局角度或者某些人來看，這些企業肯定存在問題，要不然金稅系統怎么會推送相關涉稅問題。這其實是預設立場，是存在問題的。我前面說了，系統提示的這些存在風險疑點，但不一定代表企業就存在問題，這是企業和稅務必須人面對的前提，丟掉這個前提，稅務和企業在解決涉稅爭議時是存在風險的。

比如某企業收到稅局疑點：开向省外畸高（开具給省外企業發票金額畸高）。這個問題是甲企業是乙企業子公司，甲公司在湖南，乙企業在廣東，其甲企業主要是生產半成品給乙企業進一步加工，所以業務是正常的，开票給外省，甚至全部給外省都是符合規定的。

但是在越來越多的涉稅風險疑點出現時，現在有個問題，那就是企業想擺平這個事情的角度，來應對稅務風險。稅局則從執法風險的角度，來考慮處理這個事項的風險。這導致一些風險的爭議無法被真正解決，甚至導致其他問題。

比如某企業因爲研發費用加計扣除問題被稅務系統推送了風險。其中核心爭議是，企業的無形資產是否專用於研發活動。

因爲，根據國家稅務總局關於研發費用稅前加計扣除歸集範圍有關問題的公告（國家稅務總局公告2017年第40號）：“ 用於研發活動的無形資產，同時用於非研發活動的，企業應對其無形資產使用情況做必要記錄，並將其實際發生的攤銷費按實際工時佔比等合理方法在研發費用和生產經營費用間分配，未分配的不得加計扣除。”

也就是如果無形資產同時用於研發活動和非研發活動，則需要進行分攤。無形資產是否專用於研發活動，與固定資產和研發人員不同，固定資產如果上午用於研發，下午用於生產，可以根據相關記錄進行分攤，研發人員也是同樣的道理。但是對於無形資產是否專用於研發活動，需要自證就存在一些問題。

該公司財務負責人，第一次和稅局溝通提出：根據稅法規定，只有當無形資產用於研發活動的，同時用於非研發活動，才需要對無形資產形成的攤銷，按照相關比例在研發活動和非研發活動中分攤，而我司的無形資產根據其實際使用狀態，不可能同時用於研發活動和非研發活動。根據稅法規定，同時用於非研發活動的，表示在同一個時間點或時間段內，既用於研發活動又用於非研發活動。也就是一項資產（比如固定資產）其購入進來之後，其自身性能就滿足既可以用於研發活動使用，又可以用於非研發活動使用。而我司無形資產其自身性能，必須在此基礎上再研發，而不能直接用於生產活動產出客戶需要的產品。我司無形資產不屬於用於研發活動，同時用於非研發活動。

也就是企業財務認爲，我的無形資產相當於研發的原始代碼（該企業不是軟件企業，不是开發代碼），後續研發 需要在這些原始代碼基礎上，進一步研發，打樣。最初設計出符合客戶要求的產品，然後進行量產，它不能直接拿來用在生產上（不想固定資產直接可以從研發搬到生產线，給生產活動提供支持），然後就可以產出客戶需要的產品。

對於企業的回復，稅局並不認可。甚至稅局認爲：你的無形資產不可能與生產無關，如果你認爲與生產無關，那么不僅不能享受研發費用加計扣除，同時也不能在所得稅稅前扣除。稅局的解釋其實是存在問題的，如果按照這個邏輯，也就是固定資產、人員都與生產有關（即便固定資產專用研發、研發人員專門從事研發活動），都必須按照一定比例在研發活動和非研發活動之間分攤相關費用。

根據《企業所得稅法實施條例》第二十七條規定：“企業所得稅法第八條所稱有關的支出，是指與取得收入直接相關的支出。企業所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產經營活動常規，應當計入當期損益或者有關資產成本的必要和正常的支出。”因此，企業的研發活動肯定和生產經營有關，更不能認爲如果你企業承認是與生產經營有關，那么你的研發活動必須在研發和生產之間分配。

表面上看，爭議核心是無形資產是否同時用於研發活動和非研發活動，而且關鍵如何理解這個同時。是不是與生產經營有關，就是肯定同時用在生產經營上，就需要在研發活動和生產活動上分攤研發費用（也就是分攤在生產費用上的不能享受研發費用加計扣除）。

其實這個問題的核心是無形資產是否專用於研發活動嗎？對於該企業的無形資產，企業和稅務都存在難以解釋的地方，比如企業把所有的研發資料都提供給稅局，但是還是無法跳出稅局的邏輯：“如果你與生產無關，那么你就不僅不能享受研發費用加計扣除，還不能在所得稅前扣除”。

爭議的核心是，稅局基於風險的考慮，既然系統推送了相關風險點，但是對於這個爭議，稅企雙法無法說服對方。

那么解決這個問題，我們要回到稅法的本質。

其一，對於研發活動和非研發活動的界定。

也就是研發活動（本例無形資產）是不是屬於研發活動，還是要從稅法角度去分析。

根據2023年國家稅務總局，發布的研發費用加計扣除政策執行指引（2.0版），對於研發活動和非研發活動，進行了一定的界定。

研發活動判斷的邊界與說明，在某些情況下，研發活動與生產活動、科技活動等較難區分，有時甚至同時進行。根據財稅〔2015〕119 號和《弗拉斯卡蒂（Frascati）手冊》對研發活動的界定，下面進一步說明研發活動的邊界。

屬於研發活動：原型（原型的設計、制造和測試都屬於研發活動；但爲了進行批量生產而試生產的首批產品不是原型，其制造不屬於研發活動）、小試（爲了驗證新產品、新工藝等能否正常運行的研發活動）、中試（爲了驗證新產品、新工藝等在大規模投產前能否正常運行的研發活動）。

不屬於研發活動：售後服務和故障排除、專利與許可證工作、常規測試、公共檢驗控制、標准與 規章的執行。

區別對待：中試工廠（中試設施）（主要目的是研發活動，其建造與運行則屬於研發活動，包括爲了對假設進行評估、編寫新產品方案、確定新成品規則、設計新工藝所需要的專用設備和建築物、編制工藝操作說明書或手冊等搜集數據，或者獲得經驗；否則，不屬於研發活動）、工業設計（爲研發活動开展的設計屬於研發活動，如設計程序、制定技術規格、开發其他用途等；爲生產進行的設計不屬於研發活動）、工業工程和工裝准備（“反饋”研發及與創新過程中的工裝准備和工程屬於研發活動；爲產品流程而進行的工作不屬於研發活動）、軟件开發（在不以軟件爲最終產品的情況下，如果軟件开 9 項目 處理方式 備注發是研發項目整體組成的一部分，屬於研發活動；否則，需要進一步判斷）、試生產（爲新產品、新工藝全面測試及隨後進一步的設計和工程化進行的試生產屬於研發活動；否則，不屬於研發活動）。

也就是企業和稅局，都需要對照以上定義，去分析研發活動或者無形資產是否屬於研發活動，然後才是分析是否同時用於研發活動和非研發活動。

其二，從研發活動的階段，來對研發活動進行認定。

該企業認爲，其無形資產並不是直接可以拿去生產使用的資產，而是需要作爲原始研發技術，在企業研發人員的進一步研發下，开展各項研發活動。那么這其中就涉及，如何階段不同階段研發活動的認定。

根據2023年國家稅務總局，發布的研發費用加計扣除政策執行指引（2.0版），不同階段研發活動界定如下圖所示：

如果該公司的無形資產主要是用於基礎研究階段和應用研究。那么就不能認爲該無形資產同時用於研發活動和生產活動。比如，在此基礎上，研發部門還需要按照研發流程（收集客戶信息及產品需求信息-立項任務書下達-項目策劃-方案設計-方案評審-設計輸出-樣品制作-樣品評審-輸出文件-小批量試產-試產總結-量產），進行針對性研發，獲得合格實驗樣品後，才能用於量產。根據研發流程及實際情況，不可能存在無形資產直接在研發活動中使用，同時又可以直接拿來進行生產過程中使用，它必須是遵循“基礎研究-再研發-中試-生產”這個路徑，如果無形資產只是基礎研究階段使用，那么無形資產只是用於研發活動，並未同時用於非研發活動。

爭議的最終解決需要相關證據，但是個人認爲對於該企業來說，如果證明無形資產專用研發活動，即便把研發部所有資料拿出來，如果稅局以“如果你與生產無關，那么你就不僅不能享受研發費用加計扣除，還不能在所得稅前扣除”的觀點，最終都可能無濟於事。

很可惜，該企業與稅局最終的溝通，都沒有解決這個爭議。可能是稅局對於企業的說辭存疑，也可能是企業的證據不夠，也可能是稅局也有風險考慮。因此稅企爭議，如果兩者不在一個頻道，那么溝通可能就非常不暢，最終爭議無法解決，且風險只是轉移或規避，潛在的風險其實一直都在。

作者：數豆職人 來源：數豆職人

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